Аудиторська вибірка.

Вибіркова перевірка в усьому світі визнана основою методи­ки проведення аудиторської перевірки. Термінаудиторська вибірка, або вибіркова перевірка, означає проведення аудитор­ських процедур стосовно менш ніж 100 % бухгалтерських про­водок або показників фінансової звітності. Водночас отримані результати мають дозволити аудитору отримати аудиторські докази, що будуть не тільки достатніми для характеристики окремих, перевірених фактів, а й дадуть змогу розповсюдити отримані висновки на всю сукупність даних, тобто давати мож­ливість зробити об’єктивну оцінку достовірності даних бухгал­терської звітності економічного суб'єкта, що перевіряється.

При побудові аудиторської вибірки аудитор має враховува­ти певну ціль аудиторської перевірки й розуміти, що будь-яка вибіркова перевірка завжди підвищує аудиторський ризик (ризик невиявлення помилок).

Поняття і принципи використання аудиторської вибірки під час аудиторської перевірки, а також порядку визначення та побудови вибіркових тестів аудиторської вибірки у світовій практиці регламентуються МСА 530 “Аудиторська вибірка та інші процедури тестування”. Стандартом встановлені певні чинники, які має враховувати аудитор під час побудови ауди­торської вибірки: величину вибірки, репрезентативність вибірки, порядок розповсюдження результатів перевірки вибіркових даних на генеральну сукупність, генеральну сукупність даних, стратифікацію, конкретну ціль аудиту, одиниці відбору, методи відбору.

Можливість застосування в аудиті вибіркової перевірки та її обсяг залежать від оцінки аудитором свого ризику, точніше від оцінки ризику внутрішнього контролю.

Генеральна сукупність даних – загальна інформація, сто­совно якої аудитор хоче зробити перевірку і з якої проводиться вибірка.

Сукупність, що перевіряється, – відібрана для перевірки певна кількість даних з генеральної сукупності (одиниць ви­бірки).

Одиниця вибіркового обстеження – первинний осередок, що є одиницею генеральної сукупності.

Стратифікація – процес поділу генеральної сукупності на дрібніші підсукупності, кожна з яких має власну вартісну характеристику.

Репрезентативна вибірка – вибірка, характерні особли­вості якої такі самі, як і у сукупності.

У тому випадку, якщо аудитор має підстави вважати абсо­лютно неефективною систему внутрішнього контролю на будь-якій ділянці господарської діяльності, застосування вибірко­вого обстеження стає практично неможливим. Альтернативою в цьому випадку може бути значне збільшення обсягу вибірки. Така перевірка достатньо трудомістка, але інакше аудитор не може бути впевнений в обґрунтованості своїх висновків щодо достовірності перевіреної бухгалтерської звітності.

Окремі дані, які становлять генеральну сукупність, назива­ються елементами вибірки або одиницями вибірки. Вибірка у будь-якому випадку має відображати всі особливості генераль­ної сукупності (всього обсягу інформації, за якою аудитор пла­нує зробити аудиторську перевірку). Наприклад, якщо ауди­тор хоче зробити перевірку дебіторської заборгованості, то ге­неральною сукупністю будуть всі дані щодо стану дебіторської заборгованості, а сукупністю, що перевіряється, – відібрані для перевірки документи.

Вибір одиниці вибіркового обстеження має велике значення для аудитора. Основна вимога – погоджувати її з метою пере­вірки, поставленою аудитором стосовно генеральної сукупності, а також з можливими (планованими) процедурами перевірки.

Отже, визначення сукупності, що перевіряється, і заплано­вані аудиторські процедури звичайно диктують придатну оди­ницю вибірки. Наприклад, під час перевірки дебіторської за­боргованості аудитор може ставити перед собою питання:

А. Які строки виникнення дебіторської заборгованості, що числиться на підприємстві?

Б. Як розподіляється за величиною вся сума дебіторської за­боргованості між окремими покупцями?

В. Які суми заборгованості мають великі строки непогашення?

У першому випадку одиницею вибірки будуть вибрані ауди­тором строки виникнення заборгованості: до одного місяця, три місяці, один рік тощо. У другому випадку аудитор, відповідно до специфіки роботи підприємства, групує наявну заборгованість за сумами: до 1000 грн., до 2000 грн. і т. ін. У третьому випадку одиниця вибірки має включати дві озна­ки — строк виникнення і суму заборгованості.

Використання різних одиниць вибірки безпосередньо пов'язане з процедурою стратифікації.Стратифікація – це процес поділу генеральної сукупності на дрібніші підсукупності, кожна з яких має власну вартісну характеристику. Стратифікація дає змогу аудитору краще спланувати дії і процедури перевірки з урахуванням поставле­них цілей.

Отже, аудиторська вибірка – вид вибіркового вивчення ві­дібраних за певними правилами елементів сукупності у вигля­ді групи документів з однорідною господарською операцією, статтею балансу або іншою формою звітності.

Формуючи вибірку, аудитор має чітко уявляти, для досяг­нення яких визнаних цілей вона формується, і стосовно по­ставлених цілей оцінити виявлені під час перевірки помилки. Завжди, коли аудитори роблять вибірки з сукупностей, їх ме­тою має бути отримання репрезентативної (представницької) вибірки.

Репрезентативна вибірка – вибірка, характерні особли­вості якої такі самі, як і в сукупності. Всі елементи генеральної сукупності, що вивчається, повинні мати рівну ймовірність бути відібраними у вибірку. Є певні критерії, виконання яких дає змогу вважати вибірку репрезентативною:

– зроблена з генеральної сукупності в цілому;

– усі одиниці з генеральної сукупності мають рівні шанси потрапити у вибірку.

На жаль, навіть після завершення аудиторських процедур (тестування) аудитори не завжди можуть бути впевненими у ре­презентативності зробленої ними вибірки. Це пов’язано з наяв­ністю ризиків неефективності вибіркової перевірки, серед яких виділяють:

– ризики, пов’язані з нефективністю управління підприємством (ризик системи внутрішнього контролю): ризик недостатньої довіри, ризик надмірної довіри;

– ризики, пов’язані з нефективністю незалежних процедур вибіркової перевірки: ризик неправомірної відмови, ризик помилкового підтвердження.

Ризик неефективності вибіркової перевірки – ймовір­ність того, що аудиторський висновок, заснований на резуль­татах вибіркового обстеження, може відрізнятися від висно­вку, який був би зроблений за результатами суцільної перевір­ки за використання однакових аналітичних процедур.

Ризик неефективності вибіркової перевірки показує ймо­вірність прийняття помилкового рішення на основі даних ви­бірки. Такий ризик є для статистичних і нестатистичних мето­дів вибіркових досліджень.

Статистичне вибіркове дослідження – використання математичного апарата для розрахунку формальних статис­тичних результатів. Основна перевага статистичних методів – кількісна визначеність вибіркового ризику. З курсу статисти­ки відомо, наприклад, що 95 % рівень довіри означає вибірко­вий ризик у 5 %.

За нестатистичного вибіркового дослідження аудитор не робить кількісну оцінку вибіркового ризику. В цьому випадку висновки аудитора про достатність вибраної сукупності знач­ною мірою характеризуються його професіоналізмом і компе­тентністю та ґрунтуються на інтуїції аудитора.

Здійснення аудиторських процедур може бути для аудитора приводом для перегляду встановлених раніше рівнів ризику довіри.

1. Результати вибіркової перевірки не підтверджують рані­ше встановлений аудитором рівень ризику довіри до ефектив­ності управління підприємством, а насправді він встановлений правильно. Йдеться про ризик недостатньої довіри. Іншими словами, аудитор вирішує, що рівень управління підприєм­ством менш ефективний, ніж він припускав, а отже, потрібно збільшити обсяг сукупності, що перевіряється, для отримання більшої кількості аудиторських доказів.

2. Результати вибіркової перевірки підтверджують раніше встановлений аудитором рівень ризику довіри до ефективності управління підприємством, а насправді реальне значення та­кого ризику вище. Виникає ризик надмірної довіри. Результа­том може бути скорочення аудитором процедур вибіркової пе­ревірки, отримання недостатньої кількості аудиторських до­казів і, як результат, неправильні висновки щодо оцінки достовірності бухгалтерської звітності перевіреного економіч­ного суб’єкта.

Застосування аудитором неадекватних незалежних про­цедур вибіркової перевірки також може зумовити виникнен­ня двох видів ризиків:

– ризик неправомірної відмови – ризик того, що аудитор на основі результатів вибіркової перевірки наполягатиме на внесенні змін у бухгалтерський облік, пов’язаних з необхідністю виправлення помилок, а насправді істотних помилок і спо­творень у звітності немає.

– ризик помилкового підтвердження– ризик того, що результати вибіркової перевірки підтверджуватимуть висно­вки аудитора про відсутність у бухгалтерському обліку і звіт­ності істотних помилок і похибок, а насправді вони є.

Зазначені види ризиків впливають на ефективність аудитор­ської перевірки. Якщо ризик недостатньої довіри іризик не­правомірної відмови зумовлюють збільшення обсягу аудитор­ських процедур, то ризик надмірної довіри і ризик помилкової довіри можуть призвести до неспроможності аудиту взагалі, оскільки необґрунтоване встановлення аудитором рівня цих ризиків сприятиме формуванню неправильних висновків щодо достовірності бухгалтерської звітності економічного суб’єкта.

Отже, обсяг аудиторської вибірки безпосередньо залежить від встановленого аудитором розміру ризику вибіркової пере­вірки. Чим нижче визначений аудитором ризик вибіркової пе­ревірки, тим більше потрібно йому аудиторських доказів, а це означає, що потрібно збільшити обсяг вибірки.

Важливе значення для усунення ризику неефективності ви­біркової перевірки має вибір аудитором методу вибіркової пе­ревірки:

1. Систематичний вибір передбачає, що елементи сукупності, що перевіряється, відбираються через постійний інтервал, по­чинаючи з випадково обраного числа.

2. Безсистемний вибір є спробою аудитора здійснити відбір даних з генеральної сукупності для складання репрезентатив­ної вибірки без наміру включати в неї або виключати з вибірки будь-які певні дані.

3. Метод випадкового відбору передбачає використання та­блиці випадкових чисел – список чисел, поєднаних у таблич­ну форму для полегшення відбору випадкових чисел, що скла­даються з багатьох цифр.

Застосування вибіркової перевірки дає змогу аудитору зна­чно зменшити обсяг роботи, а отже, час і вартість аудиторської перевірки. Кількісна і якісна оцін­ка аудитором істотності виявлених при вибірковій перевірці помилок і похибок буде основоположною під час формування думки аудитора щодо перевіреної звітності. Звідси випливає необхідність розробки аудитором на стадії планування критеріїв оцінки істотності тих помилок і похи­бок, які можуть бути виявлені в результаті вибіркової перевірки, оскільки вони також впливають на визначення обсягу аудиторської вибірки.