Учет долговых финансовых вложений

Под долговыми финансовыми вложениями понимают финансовые вложения в долговые ценные бумаги или предоставленные займы. Долговые финансовые вложения в виде ценных бумаг (государственных облигаций, облигаций организаций, чеков, депозитов, финансовых векселей и товарных переводных векселей) подтверждают обусловленное требование по возврату долга, указанного в тексте ценной бумаги, ее владельцу.

Предоставленные займы — это долговые обязательства по предоставлению денежных средств или иного имущества, минуя учреждения банка, одним юридическим или физическим лицом другому юридическому (физическому лицу).

Долговые ценные бумаги принимаются к учету в соответствии с требованиями ПБУ 19/02.

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между их первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты организации.

Бухгалтерский учет долговых ценных бумаг осуществляется на субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги».

Учет доходов по долговым ценным бумагам осуществляется по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Пример 5.

Организация приобретает пакет облигаций. Срок обращения облигаций — 4 года. Для приобретения облигаций посреднику перечислено с расчетного счета 15 000 руб.

Согласно отчету посредника стоимость приобретения облигаций составила 12 000 руб., комиссионное вознаграждение — 1416 руб. (в том числе НДС — 216 руб.).

Номинальная стоимость пакета облигаций — 18 000 руб.

Облигации приняты к учету. По окончании отчетного года начислен доход по облигациям в сумме 2000 руб.

Ученой политикой организации предусмотрен учет облигаций по номинальной стоимости.

Бухгалтерские записи имеют следующий вид:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета»

— 15 000 руб. — перечислены денежные средства посреднику для приобретения облигаций;

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 12 000 руб. — на стоимость приобретенных облигаций;

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 1200 руб. — на сумму комиссионного вознаграждения посредника;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 216 руб. — на сумму НДС по услугам посредника.

Таким образом, в учете инвестора облигации отражаются по фактической (первоначальной) стоимости — 13 200 руб. (12 000 руб. + 1200 руб.).

По мере начисления дохода по облигациям в учете оформляются записи:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 2000 руб. — начислен доход по облигациям;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 2000 руб. — получен доход по облигациям;

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 1200 руб. ((18 000 руб. - 13 200 руб.) : 4 года) — списывается разница между номинальной и фактической стоимостью приобретенных облигаций по мере начисления доходов пропорционально сроку обращения облигаций.

Последние три бухгалтерские записи производятся в течение трех последующих лет, что позволяет к концу четвертого года по дебету счета 58-2 «Долговые ценные бумаги» сформировать их номинальную стоимость.

Если фактическая стоимость приобретенных облигаций выше их номинальной стоимости, то разница между номинальной и фактической (первоначальной) стоимостью списывается с кредита субсчета 58-2 «Долговые ценные бумаги» в дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы» по мере начисления доходов по облигациям пропорционально сроку их обращения.

К долговым финансовым вложениям относятся предоставленные займы. Учет займов осуществляется на субсчете 58-3 «Предоставленные займы» с выделением в аналитическом учете их видов: долгосрочных и краткосрочных. Займы могут быть предоставлены деньгами и имуществом.

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» сумма процентов по предоставленному займу в учете инвестора подлежит включению в состав прочих операционных доходов. Согласно под.п. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание финансовых услуг заимодавцем по предоставлению займа в денежной форме не является объектом обложения НДС.

Пример 6.

Организация предоставила денежный заем юридическому лицу сроком на 6 месяцев в сумме 100000 руб. под 30 % годовых. Согласно договору проценты начисляются и выплачиваются ежемесячно. По истечении указанного срока получены средства в погашение займа.

Бухгалтерские записи по предоставлению займа имеют следующий вид:

Дебет 58-3 «Предоставленные займы»

Кредит 51 «Расчетные счета»

— 100 000 руб. — предоставлен краткосрочный заем;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 2500 руб. (100000 руб. х 30 % : 12 мес.) — начислены проценты по предоставленному займу (оформляется ежемесячно);

Дебет 51 «Расчетные счета»

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 2500 руб. — получены проценты по договору займа (оформляется ежемесячно);

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 58-3 «Предоставленные займы»

— 100000 руб. — зачислены средства, полученные в погашение займа.

В хозяйственной практике российских организаций широкое распространение получили финансовые вложения в виде векселей.

Вексель — это разновидность долгового обязательства, составленного в строго определенной форме, дающее бесспорное право требовать уплаты обозначенной в векселе суммы по истечении срока, на который он выписан. В зависимости от функций в хозяйственной практике различают товарные векселя (оформляющие договоры коммерческого кредита, связанные с куплей-продажей товарно-материальных ценностей) и финансовые векселя (оформляющие отношения по договору займа). В зависимости от участников сделки различают векселя простые (не более двух участников) и переводные (плательщиком по векселю не является векселедатель).

Природа векселя двойственна. С одной стороны, он оформляет гражданско-правовые отношения (договоры поставки, купли-продажи, кредита), а с другой — вексель сам является объектом купли-продажи.

В соответствии с требованиями ПБУ 19/02 финансовый вексель является объектом финансовых вложений и принимается к учету в сумме фактических затрат по первоначальной стоимости. Планом счетов для учета финансового векселя предназначен субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги», к которому целесообразно в рабочем плане счетов предусмотреть отдельный субсчет второго порядка «Векселя». Аналитическими регистрами по учету финансового векселя выступают книга учета ценных бумаг, ведомость движения векселей, карточка движения векселя и книга регистрации полученных (выданных) векселей.

Рассмотрим бухгалтерские записи по движению финансовых векселей на конкретных примерах.

Пример 7.

Организация «Альфапластик» приобретает финансовый вексель «Проминвестбанка» за 96000 руб. Номинальная стоимость векселя — 100000 руб. Вексель процентный — 20% годовых, срок обращения — 1 год. По истечении указанного срока данный вексель погашен банком. Бухгалтерские записи имеют следующий вид:

Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»

Кредит 51 «Расчетные счета»

— 96 000 руб. — отражена первоначальная стоимость приобретенного векселя;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 20 000руб. (100 000 руб. х 20%) — начислены проценты по векселю;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

— 20 000 руб. — получены проценты по векселю по истечении срока обращения в момент погашения векселя;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 100 000 руб. — зачислены средства от погашения векселя;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»

— 96 000 руб. — списана первоначальная стоимость погашенного векселя;

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки»

— 24000руб. (100 000 руб. - 96000руб. + 20000руб.) — отражен финансовый результат от погашения векселя (прибыль).

Финансовый вексель может быть использован в качестве расчетного средства за поставленные ценности.

Пример 8.

Организация имеет на балансе финансовый вексель номинальной стоимостью 100 000 руб. Первоначальная стоимость векселя — 95000руб. Организация имеет кредиторскую задолженность перед поставщиком товаров в сумме 94400 руб. (в том числе НДС (18 %) — 14400 руб.). В оплату задолженности поставщику передан финансовый вексель.

В бухгалтерском учете оформляются проводки:

Дебет 41-1 «Товары на складах»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 80000 руб. (94400 руб. - 14400 руб.) — приняты к учету поступившие товары;

Дебет 19-3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 14400 руб. — отражена сумма НДС по поступившим товарам;

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— 94 400 руб. — в оплату кредиторской задолженности передан финансовый вексель;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит 19-3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам»

— 14400 руб. — предъявлен к вычету НДС по поступившим товарам;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель»

— 95 000 руб. — списана первоначальная стоимость переданного векселя;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

— 600 руб. (95 000 руб. - 94 400 руб.) — отражен финансовый результат от передачи векселя (убыток).

Организация может предъявить вексель к погашению в учреждение банка раньше установленного срока. Как правило, сумма поступивших денежных средств при погашении векселя раньше срока меньше номинальной стоимости векселя иможет быть ниже его учетной стоимости. Такие операции называются операциями по дисконтированию векселей. Сумма дисконта в данном случае будет отражаться как отрицательный финансовый результат (убыток).