Основы налогового права в зарубежных странах 4 страница

Отсрочка уплаты налога представляет собой льготу, предостав­ляемую на определенный срок (от одного года до нескольких лет) с целью создания благоприятных экономических условий для раз­вития определенных видов производства или иной экономической деятельности. Например, во Франции отсрочка налогового платежа предоставляется при реорганизации компании, а в Великобритании такая льгота предусматривается в отношении некоторых доходов, полученных за рубежом.

Национальное законодательство предусматривает многие другие виды льгот по корпорационному налогу, направленные на стимули­рование участия предприятий и организаций в реализации государ­ственных социально-экономических программ.

Налог на прирост капитала

Прирост капитала облагается налогом в большинстве экономиче­ски развитых стран. Особенности его взимания определяются национальным зако­нодательством каждого государства и связаны с соответствующим регулированием элементов налога.

Субъектами налога на прирост капитала могут быть физические и юридические лица, либо только физические лица, или только юридические лица. Соответственно, у лиц, не являющихся субъекта­ми данного налога, доход в форме прироста капитала учитывается при уплате подоходного налога. Например, в Ирландии субъектами налога на прирост капитала являются физические лица. Физические лица — резиденты уплачивают данный налог со всех видов активов, в отношении которых имел место прирост капитала. У нерезидентов обязательства по налогу на прирост капитала возникают лишь по ог­раниченному перечню активов, в частности таких, как земля и строения на территории государства, взимающего налог, активы, относящиеся к добыче и разработке полезных ископаемых, и неко­торые другие виды имущества, перечисленные в законе.

Налогооблагаемую базу прироста капитала составляет доход в виде разницы между ценой покупки и продажи имущества (зем­ли, строений, ценных бумаг и др.) за вычетом расходов, понесен­ных на его содержание. При наличии общего подхода к определе­нию налогооблагаемой базы законодательство каждого государства устанавливает свои особенности.

Ставки налога варьируются от 10 до 50% в зависимости от стра­ны, периода владения и вида активов, в отношении которых имел место прирост капитала. Например, в Ирландии ставка налога ко­леблется от 30 до 50%.

Порядок обложения налогом на прирост капитала сравним с со­ответствующими предписаниями в отношении подоходного налога. Налогоплательщик заполняет декларацию по налогу на прирост ка­питала и направляет ее к сроку, указанному в законодательстве, в налоговые органы. Налог уплачивается двумя частями: авансовый платеж и окончательный платеж после проверки расчетов налого­вой инспекцией.

Налоговые льготы позволяют в зависимости от величины дохо­дов и видов активов снизить финансовое бремя уплачивающих на­лог на прирост капитала. Среди общего перечня льгот можно вы­делить необлагаемые активы, необлагаемый минимум и личные вычеты.

Необлагаемые активы представляют собой те виды имущества, прирост капитала в отношении которых не облагается данным на­логом. Например государственные ценные бумаги, ценные бумаги местных органов власти, ценные бумаги, выпушенные определен­ными в законе организациями и учреждениями, и т.д. Необлагае­мый минимум означает, что прирост капитала в отношении имуще­ства, стоимость которого не превышает определенной в законе сум­мы, данным налогом не облагается. Например, в Ирландии прирост капитала от имущества, стоимость которого не более 2 тыс. фунт., не подлежит налогообложению. Личные вычеты представля­ют собой исключение из налогооблагаемой базы прироста капитала конкретной суммы, определенной законом.

Эти и другие виды налоговых льгот используются в государст­вах для решения вопросов внутренней экономической политики. Устанавливая льготы, государства стремятся создать наиболее бла­гоприятные условия для национального капитала и иностранных инвесторов.

Налог с наследства и налог с дарений

Налоги с наследства и дарений являются прямыми налогами, взимаемыми с имущества, переходящего к новому собственнику в виде наследства или дара.

В большинстве государств они действует как два самостоятель­ных вида налога, имеющих при этом много общего в порядке их правового регулирования. Однако в некоторых странах, например во Франции, ФРГ, Испании, Швеции и Италии, законодательство устанавливает единый налог с наследства и дарений.

Отличия в отдельных государствах, как правило, связаны с осо­бенностями определения некоторых элементов данного налога.

Субъектами налогообложения являются физические и юридиче­ские лица. Законодательство разделяет наследников на несколько классов в зависимости от степени родства и устанавливает для каж­дого класса свои налоговые ставки, исходя из принципа: чем мень­ше степень родства, тем выше налоговая ставка.

Юридические лица выступают в качестве субъектов налогообло­жения, как правило, в случае перехода имущества различным фон­дам или благотворительным организациям. В большинстве госу­дарств имущество, переходящее в порядке наследования к такому виду юридических лиц, либо не облагается налогами на наследство и дарения, либо налогообложение осуществляется на льготных ус­ловиях.

Налогооблагаемой базой является стоимость движимого и недви­жимого имущества, полученного в результате перехода права собст­венности от наследодателя или дарителя к наследнику или полу­чающему дар. Налогом облагается либо стоимость всего имущества, как это имеет место в США и Великобритании, либо доля каждого получателя имущества, как это установлено во Франции, Бельгии и ФРГ. Наряду с общими подходами в национальном праве каждо­го государства содержатся свои особенности определения налогооб­лагаемой базы. Например, в Италии, если в наследство вступают несколько лиц, налог распределяется между ними пропорциональ­но их доле в наследуемом имуществе. Имеет значение и место про­живания наследодателя или дарителя. Если умерший или даритель постоянно проживали в Италии, то налог взыскивается со всего имущества и переданных прав, даже если они находятся за грани­цей. Если на момент открытия наследства или акта дарения умерший или даритель не имели места жительства в Италии, то налог взимается только с имущества, находящегося на территории Ита­лии. В этой связи законодатель перечисляет виды имущества и имущественных прав, которые рассматриваются как находящиеся на территории Итальянской Республики. Например акции обществ (товариществ), учрежденных в Италии; кредиты, выданные под га­рантии имущества, находящегося в Италии, и т.д. В ФРГ базу нало­гообложения законодатель подразделяет на четыре категории: а) собственность, обретаемая на основе перехода соответствующих имущественных прав в результате смерти; б) собственность, полу­чаемая при передаче в дар; в) средства фондов, созданных в инте­ресах одной или несколько семей; г) средства для целевого финан­сирования. Интересно отметить, что налоговый закон ФРГ скрупу­лезно перечисляет более 10 видов операций, квалифицируемых как «дарение», при том, что Германское гражданское уложение (ГГУ) достаточно подробно регламентирует этот вид гражданско-правовой сделки. Такой подход вызван необходимостью свести к минимуму возможность избежания налогообложения имущества путем его пе­рераспределения между несколькими лицами.

Ставки налогообложения имущества, переходящего в порядке наследования и дарения, устанавливаются по сложной прогрессии дифференцированно, в зависимости от категории наследников. В целом по данному налогу ставки находятся на уровне 50—70%, но реальное налоговое бремя значительно ниже, поскольку практи­чески во всех государствах действует система льгот.

Наиболее применяемым видом налоговых льгот по налогам на наследство и дарение являются налоговые вычеты. Во многих евро­пейских странах применяется правило необлагаемого минимума, в соответствии с которым доля наследников по прямой линии или супруга не облагается налогом, если не превышает определенной законом стоимости имущества. В зависимости от государства нало­ги с наследства и дарений имеют статус центральных или местных налогов. Например, во Франции, Испании, Италии и Великобрита­нии они являются источником формирования центрального бюд­жета, а в ФРГ и Швейцарии отнесены к налогам, взимаемым в пользу субъектов федерации.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС является важнейшим косвенным налогом на потребление, взимаемым в 42 государствах, в том числе и в 17 европейских стра­нах. Его наличие в налоговой системе является обязательным усло­вием вступления в ЕС, поскольку он аккумулирует значительные финансовые средства в бюджет Сообществ.

Налог на добавленную стоимость представляет собой многосту­пенчатый косвенный налог, взимаемый на каждой стадии движе­ния товара (услуги), начиная с первого производственного цикла и заканчивая продажей товара потребителю.

Отличия НДС в отдельных государствах, как правило, связаны с особенностями определения некоторых его элементов.

Субъектами налогообложения могут быть физические и юриди­ческие лица, осуществляющие коммерческую деятельность и опреде­ляемые в качестве плательщиков соответствующим налоговым зако­ном. Субъектами налога на добавленную стоимость могут выступать как частные юридические лица, так и государственные органы, госу­дарственные компании, местные органы власти и другие организа­ции, созданные на основе публично-правового акта, но осуществ­ляющие коммерческие операции по продаже товаров и услуг.

Определяя субъект обложения НДС, следует различать юриди­ческого и экономического плательщиков налога. Юридическим плательщиком является физическое или юридическое лицо, кото­рое уплачивает налог в соответствии с законом. Экономическим плательщиком становится конечный потребитель товара или услу­ги, несущий бремя налога в форме части продажной цены товара (услуги).

Налогооблагаемой базой НДС является новая часть стоимости товара (услуги), появившаяся на очередной стадии его прохожде­ния. Например часть стоимости, добавленная производителем това­ра к стоимости материалов, из которых он произведен, при созда­нии нового изделия, передаваемого в сферу распределения.

Налог на добавленную стоимость отличается от другого много­ступенчатого налога — налога с оборота. Налоговой базой много­ступенчатого налога с оборота является валовая стоимость товара на каждой стадии его движения от производителя к потребителю. Таким образом, налог накапливается на каждой стадии движения товара. При определении налоговой базы НДС учитывается лишь добавленная стоимость и предусматривается вычет из «нового» НДС налога на добавленную стоимость, уплаченного на всех пре­дыдущих стадиях прохождения товара (т.е. ранее уплаченных НДС).

Порядок исчисления налога осуществляется на основе прямого аддитивного1 метода, косвенного аддитивного метода, метода пря­мого вычитания и косвенного метода вычитания.

Наибольшее применение имеет четвертый, зачетный метод по счетам, поскольку он наиболее «прозрачен» для проверки и позво­ляет использовать дифференцированную ставку налога.

Законодательство предусматривает несколько видов ставок на­лога на добавленную стоимость: стандартную, пониженную и повы­шенную ставку. Пониженная ставка, как правило, устанавливается в отношении товаров (услуг) повышенного социального значения, например продовольственных товаров, медицинских услуг и т.д.

Налоговые льготы находят свое выражение в установлении по­ниженной ставки или в полном освобождении от налога. Освобож­дению от налога подлежит лишь добавленная стоимость на стадии перехода товара (услуги) к конечному потребителю.

лять).

Место НДС в системе финансирования государственного бюд­жета зависит от проводимой в стране налоговой политики. Однако даже в тех государствах, где налоговые обязательства распределяют­ся примерно одинаково между косвенными и прямыми налогами, на долю НДС приходится заметная часть бюджетных поступлений от косвенного налогообложения. В государствах Европейского Союза качество источника системы «собственных ресурсов» ставит НДС в особое положение, поскольку правовое регулирование сис­темообразующих налогов осуществляется преимущественно норма­ми права ЕС. И хотя этот источник финансирования европейского бюджета наполняется лишь за счет единой процентной надбавки к национальному налогу, тем не менее все его элементы составля­ют предмет законотворчества ЕС. Этим объясняется то, что в пра­вовом регулировании НДС государств — членов Сообществ почти не осталось серьезных различий, поскольку основные вопросы гар­монизации национального законодательства на сегодняшний день практически решены.

Сравнимое положение сложилось в государствах — членах ЕС и в отношении индивидуальных акцизов на отдельные виды това­ров. Европейские Сообщества приняли серию директив, которые гармонизировали национальное законодательство об акцизах на та­бак, алкоголь и минеральные масла, установив общий подход к ре­гулированию основных элементов этих налогов.

В налоговых системах государств — членов ЕС налог на добав­ленную стоимость, индивидуальные акцизы и таможенные пошли­ны представляют собой те виды обязательных платежей, регулиро­вание которых осуществляется на основе норм права ЕС, импле-ментированных в национальный правопорядок.

4. Ответственность за налоговые правонарушения

Во всех государствах предусматривается обязанность граждан уп­лачивать налоги. Это — естественно, поскольку налоги составляют основную часть государственного бюджета. Во многих странах пря­мые налоги, непосредственно уплачиваемые физическими и юриди­ческими лицами, приносят более половины государственных дохо­дов. При этом также естественно и то, что граждане не любят пла­тить налоги, считая, что государство далеко не всегда эффективно использует получаемые финансовые средства для осуществления своих социально-экономических и иных программ. Есть и другие причины, по которым граждане не любят платить налоги, но делают это, понимая их необходимость для нормального функционирования государства и жизни гражданского общества. Государство, в свою очередь, понимает, что лишь убеждением добиться уплаты налогов невозможно, поэтому устанавливает различные меры наказания за невыполнение или нарушения в выполнении налоговой обязанно­сти. В зарубежных странах предусматривается два основных вида от­ветственности за налоговые правонарушения: административная и уголовная. Однако в каждом государстве решение вопроса ответст­венности имеет свои особенности, определяемые законодательством и доктриной. В настоящем параграфе предполагается рассмотреть общее и особенное в вопросе ответственности за налоговые право­нарушения на примере ряда зарубежных государств.

Прежде всего следует определиться с критерием разграничения административной и уголовной ответственности. Уже здесь возни­кает первая сложность. Дело в том, что принятый в отечественной науке и понятный российскому юристу критерий степени общест­венной опасности противоправного деяния в западноевропейской правовой доктрине не признается как отличительный признак раз­граничения видов правовой ответственности. В странах Европы и США таким критерием является воля законодателя:

- если санкции за правонарушение предусмотрены в уголовном законе, то это означает наличие уголовной ответственности;

- если санкции установлены в административном законе, то это означает административную ответственность за правонарушение.

Однако в ряде европейских государств, в частности в Велико­британии, Франции и Италии, санкции за основные налоговые правонарушения установлены не в административном или уголов­ном законодательстве, а в специальных налоговых законах. В этом случае основной критерий разграничения уголовной и администра­тивной ответственности применяется опосредованно, через сравне­ние суровости санкций за правонарушение:

- если налоговый закон предусматривает арест на срок меньше минимального срока лишения свободы, установленного УК, то речь идет об административной ответственности;

- если закон устанавливает штраф, размер которого ниже мини­мального штрафа, предусмотренного УК, то это также означает ад­министративную ответственность.

Различие уголовного и административного штрафа можно прово­дить и по другому критерию, — в зависимости от государственного > органа, налагающего штраф. Соответственно, административный штраф устанавливается административными органами, а уголовный — I только судом.

В Германии правовыми актами, предусматривающими ответст­венность за налоговые правонарушения, являются: 1) Положение о налогах 1977 г.; 2) Уголовный кодекс 1871 г. (в редакции 1987 г.); 3) Закон ФРГ об административных правонарушениях (в редакции 1987 г.).

Основным источником норм, определяющих ответственность за налоговые правонарушения, является Положение о налогах, закреп­ляющее принцип, устанавливающий соотношение налогового зако­нодательства, с одной стороны, и уголовного/административного законодательства — с другой: в отношении административных пра­вонарушений/налоговых преступлений действуют общие нормы ад­министративного/уголовного закона соответственно, если иное не предусмотрено Положением о налогах.

Положение о налогах (далее — Положение) предусматривает уголовную и административную ответственность за совершение на­логовых правонарушений. Именно в таком порядке нормы права расположены в тексте: сначала параграфы, регламентирующие на­логовые преступления, а затем — налоговые административные правонарушения. Однако рассматривать эти нормы будем в обрат­ном, привычном порядке, начиная с административной ответствен­ности.

Административная ответственность за налоговые правонарушения закрепляется преимущественно в Положении, где в ряде параграфов описываются противоправные налоговые деяния, влекущие за собой административный штраф. К такого рода деяниям отнесены:

- неумышленное уклонение от уплаты налогов в смысле абз. 1 § 370 Положения;

- угроза налоговому порядку: умышленное или «по недосмотру» неправильное ведение бухгалтерской документации, создающее возможности сокращения налоговых выплат и получения незакон­ных налоговых льгот;

- умышленное или «по недосмотру» нарушение законодательст­ва, регулирующего порядок уплаты налога на потребительские то­вары1;

- нарушение законодательства, влекущее за собой создание воз­можности уклонения от уплаты ввозных таможенных пошлин.

Уголовная ответственность предусматривается за налоговые преступления, основные виды которых перечислены в Положении о налогах и Уголовном кодексе: 1) уклонение от уплаты налогов; 2) нарушение таможенных правил; 3) подделка знаков уплаты по­шлин; 4) нарушение налоговой тайны; 5) укрывательство имущест­ва с целью уклонения от налогообложения.

Уклонение от уплаты налогов проявляется в различных формах:

а) получение незаконных налоговых льгот для себя и для друго­го лица на основе неверных или неполных данных, представленных в налоговые органы, или сокрытие информации, которую лицо обязано предоставлять в финансовые органы, повлекшее за собой незаконное использование налоговых льгот. Это преступление на­казывается лишением свободы или штрафом. В случае незаконного использования налоговых льгот, которое привело к значительному сокращению налогооблагаемой базы, предусматривается более строгое наказание в виде лишения свободы;

б) получение незаконных налоговых льгот в результате исполь­зования поддельных документов. Это преступление, совершаемое постоянно, также влечет за собой ответственность в форме лише­ния свободы.

Предусматривая жесткие санкции за налоговые преступления, Положение о налогах одновременно сохраняет возможность избе­жания уголовной ответственности в случае осознания правонару­шителем противоправности его действий. Так, если лицо, предста­вившее в финансовые органы неверные или неточные данные о своих доходах, заявит об этом с целью исправить допущенное на­рушение до того, как начнется налоговая проверка его доходов и, тем более, будет возбуждено административное или уголовное преследование, то такое лицо освобождается от уголовной ответст­венности. Не наступает уголовная ответственность и в случае, когда лицо, добившееся незаконного сокращения налогов, добровольно уплатит сокрытую от налогов сумму в установленные законом сроки.

Нарушение таможенных правил в соответствии с § 372 Положе­ния выражается в нарушении запрета на ввоз, вывоз или транзит­ный провоз товаров без соответствующего уведомления таможен­ных органов. Наказанием за это преступление является лишение свободы или штраф.

Самостоятельным видом налоговых преступлений считается подделка знаков уплаты пошлины. Признаки этого преступления со­держатся не в налоговом, а в уголовном законе, который преду­сматривает наказание в форме штрафа или лишения свободы на срок до 5 лет (§ 148 УК ФРГ).

Так же как и подделка знаков уплаты пошлины, отдельным ви­дом преступления, предусмотренным Уголовным кодексом, является нарушение налоговой тайны. Субъектом этого преступления может быть должностное или иное лицо (например эксперт, судья), кото­рое будучи официально привлеченным к административному или су­дебному процессу по налоговым делам, стало обладателем информа­ции, составляющей налоговую тайну. Разглашение этой информации влечет за собой ответственность в форме лишения свободы на срок до 2 лет или в форме штрафа (§ 355 УК ФРГ). Наряду с Уголовным кодексом запись о налоговой тайне содержится и в Положении. Частично, без указания санкций, воспроизводя норму УК, Положе­ние устанавливает условия, при наличии которых допускается раз­глашение сведений, составляющих налоговую тайну: а) при согласии заинтересованного лица; 6) если это служит целям административ­ного или уголовного процесса; в) если это необходимо для расследо­вания тяжкого уголовного или экономического преступления; г) если это необходимо для опровержения ложной информации, на­носящей вред государству (ч. 2, 3, 4 § 30 Положения).

Укрывательство имущества с целью уклонения от налогообложе­ния. Данный состав преступления предусматривает действия по реа­лизации товаров, укрытых от потребительских налогов или тамо­женных сборов. Лица, совершившие такое преступление в целях личного обогащения или в пользу третьих лиц, подлежат наказа­нию в форме лишения свободы или в форме штрафа. Промысло­вый характер таких действий влечет за собой ужесточение наказа­ния. Законодательство ФРГ предусматривает возможность дополни -тельного наказания за совершение налоговых преступлений. Напри­мер, суд может назначить дополнительное наказание в форме конфискации предметов, укрытых от налогов, или средств, исполь­зовавшихся в качестве орудий преступления. Для лиц, приговорен­ных к лишению свободы на срок более одного года, в качестве до­полнительного наказания может быть установлен запрет занимать публичные должности в течение установленного законом срока (§ 375 Положения; ч. 2 § 45; § 74а УК ФРГ).

Уголовное законодательство ФРГ не предусматривает уголовной ответственности юридических лиц. Юридические лица привлекают­ся лишь к административной ответственности, предусмотренной Законом об административных правонарушениях1.

В Великобритании правовыми актами, предусматривающими от­ветственность за налоговые правонарушения, являются2: 1) Закон 1970г. об управлении налогами; 2) Закон 1988г. о подоходном и корпорационном налогах; 3) Закон 1979г. о таможенных и ак­цизных сборах; 4) Закон 1981 г. о подлоге и подделке; 5) Закон 1980 г. о магистратских судах и некоторые другие.

В этих правовых актах предусмотрена ответственность за право­нарушения, связанные с уплатой прямых и косвенных налогов, с подделкой документов с целью уклонения от налогов.

К такого рода правонарушениям отнесены следующие противо­правные деяния1:

- несообщение о полученных доходах в налоговую службу (Управление внутренних доходов). Это правонарушение наказывает­ся штрафом. Закон 1970г. возлагает обязанность ежегодно инфор­мировать налоговую службу о полученных доходах как физических, так и юридических лиц, плательщиков корпорационного налога;

- неуплата физическим лицом или корпорацией подоходного налога или налога на прирост капитала в соответствии с извещени-ем, полученным от налоговой службы, наказывается основным штрафом и дополнительным штрафом за каждый день просрочки уплаты налога;

- представление в налоговую службу ложной информации или документов, повлекшее за собой неправильную уплату подоходного налога или налога на прирост капитала, наказывается штрафом;

- оказание помощи в представлении в налоговую службу лож­ных счетов или налоговых деклараций наказывается штрафом;

- незаконный импорт и экспорт товаров и связанное с этим умышленное уклонение от уплаты таможенной пошлины. Такое правонарушение подлежит наказанию в порядке суммарного произ­водства или по обвинительному акту. В первом случае виновное лицо наказывается штрафом в размере не менее трехкратной стои­мости товара и (или) тюремным заключением. Во втором слу­чае — штрафом, размер которого определяется судом и (или) тю­ремным заключением;

- неправильное заполнение таможенной декларации и умыш­ленное сокрытие информации об экспортируемых товарах наказы­ваются штрафом;

- представление ложной информации с целью получения нало­говой льготы (освобождения от уплаты таможенных платежей) под­лежит преследованию в порядке суммарного производства и по об­винительному акту. В первом случае виновное лицо наказывается штрафом, предельный размер которого установлен законом и (или) тюремным заключением, во втором — штрафом, размер которого определяется судом и (или) лишением свободы;

- противодействие уполномоченным Управления пошлин и ак­цизов, препятствующее выполнению ими своих служебных обязан­ностей, наказывается лишением свободы и штрафом.

- незаконное изготовление или оказание помощи в изготовле­нии гербовых марок, а также подделка и продажа фальшивых гер-

Отдельно следует отметить правонарушения, связанные с упла­той местных налогов. Неуплата местного налога (налога с недвижи­мости или обязательного платежа (налога) за обеспечение водой или канализацией) влечет за собой исковое обращение в магистрат­ский суд, который по установлении обоснованности искового заяв­ления издает приказ о взыскании местного налога. В зависимости от обстоятельств судья может издать приказы: а) о наложении аре­ста на имущество налогоплательщика; б) о заключении налогопла­тельщика в тюрьму.

Во Франции правовыми актами, предусматривающими ответст­венность за налоговые правонарушения, являются: 1) Общий ко­декс о налогах 1950г. (с последующими изменениями)1; 2) Уголов­ный кодекс 1992 г.

Основные виды противоправных деяний в сфере налоговых от­ношений описываются в Общем кодексе о налогах. В частности, кодекс определяет следующие виды правонарушений, связанные со всеми видами налогов:

- сознательное пренебрежение сроками подачи декларации;

- представление ложных бухгалтерских данных, из которых сле­дует неплатежеспособность налогоплательщика или иные действия, направленные на уклонение от налогов;

- искажение части суммы, подлежащей налогообложению (ст. 1741);

- составление неточных или ложных записей в бухгалтерских книгах и книгах учета, предусмотренных ст. 8 и 9 Коммерческого кодекса.

Эти правонарушения влекут за собой уголовное наказание в фор­ме штрафа и лишения свободы;

- уклонение от налогов путем заключения сделки купли-прода­жи без надлежащего оформления финансовых документов;

- незаконное получение от государства компенсаций по нало­гам (возврат налогов) (ст. 1741).

Эти правонарушения влекут за собой уголовное наказание в фор­ме штрафа и тюремного заключения;

- подстрекательство граждан к неуплате или к нарушению сро­ков уплаты налогов наказывается штрафом и лишением свободы (ст. 1747);

- создание препятствий для осуществления функций представи­телей финансовых органов.

Во Франции, так же как и в Италии, законодательство преду­сматривает возможность дополнительных наказаний в отношении лиц, виновных в совершении налоговых правонарушений. В част­ности, в дополнение к мерам наказания, предусмотренным ст. 1741 и 1747 Общего кодекса о налогах, суд может установить ограниче­ния прав граждан в форме запрета на участие в работе «налоговых» комиссий: центральной комиссии и комиссий коммун по прямым налогам, департаментских комиссий по прямым налогам и налогам с оборота, департаментских согласительных комиссий.

За правонарушения, совершенные в связи с уплатой прямых на­логов, НДС и других налогов с оборота, гербового и регистрацион­ного сборов, суд может установить дополнительные меры наказания в форме временного запрета заниматься коммерческой и производ­ственной деятельностью, а также свободными профессиями. В слу­чае повторного правонарушения срок запрета может быть удвоен.

При нарушении предусмотренных решением суда дополнитель­ных мер наказания виновное лицо подлежит лишению свободы и (или) денежному штрафу.

В Италии правовыми актами, предусматривающими ответствен­ность за налоговые правонарушения, являются: 1) Закон от 7 янва­ря 1929г. №4 «Общие положения об ответственности за наруше­ние финансовых законов»; 2) Декрет-закон2 от 10 июля 1982г. № 429, преобразованный в закон от 7 августа 1982 г. № 516, изме­ненный законом № 154 1991 г.; 3) Положение № 602 «О взимании подоходного налога», утвержденное Декретом Президента3 Респуб­лики от 29 сентября 1973 г.; 4) «Свод законодательных положений в области таможенных правил», утвержденный Декретом Президен­та Республики от 23 января 1973 г. № 43.